ביום 24.6.2012 ניתנה החלטתו של נשיא ביהמ”ש העליון לדחות את העתירה לדיון נוסף בעניין שבנדון (להלן “הלכת מלכיאלי”) ולמעשה סתם את הגולל בפני חלק לא מבוטל של נישומים אשר בחרו בשנים האחרונות ביישום החישוב הנפרד – בהתאם לפרשנות העולה מהלכת קלס.
הטעם העיקרי שבעטיו נדחתה העתירה הינו כמאמר הנשיא גרוניס: “אכן בפסק הדין נשוא העתירה נקבעה הלכה חדשה וחשובה באשר לפרשותו שלסעיף 66 (ד) לפקודה. עם זאת, לא השתכנעתי כי הלכה זו עומדת בסתירה חזיתית להלכה שנקבעה בעניין קלס”. (ההדגשה שלנו – א.א.ח).(כפי שמצויין בפסק, גם לו היתה מתקבלת עמדת”הסתירה החזיתית” , לא היה ב”סטיה” מההלכה הקודמת, כדי להצדיק קבלת העתירה, מה גם שהלכת מלכיאלי ניתנה “פה אחד”).
במסגרת זו ננסה לתת פירוש “אופרטיבי” לאמירה כי אכן מדובר בהלכה חדשה אך אינה סותרת את זו אשר נקבעה בקלס.
סעיף 66 (א) – מאפשר חישוב נפרד.
סעיף 66 (ד) – מסייג, כלומר שולל אפשרות לחישוב נפרד, אם הכנסות בן זוג אחד באה ממקור שהינו תלוי במקור ההכנסה של בן הזוג האחר.
ההדגמות בהמשך סעיף 66 (ד), כלומר החזקות – הינן תאורי מקרים אשר בהם ישנה חזקה כי מקור ההכנסות הינו “תלוי”. ביהמ”ש המחוזי בעניין מלכיאלי קבע כי משנסתרו חזקות התלות והוכחו “מבחן הנחיצות” ו”נאותות השכר” – די בכך בכדי לתבוע חישוב נפרד.
ביהמ”ש העליון בהלכת מלכיאלי קבע כי יש תחילה לחלוף את משוכת הרישא של סעיף 66 (ד). ככל שלא חולפים אותה: ככל שמקורות ההכנסה הינם תלויים (מתקיימת “תלות”), אין כלל עניין לבצע את מבחני הנחיצות והנאותות כדי לנסות לסתור את”חזקת התלות“.
עובדות שיעורי ההחזקה במניות החברות הרלוונטיות במקרי מלכיאלי והאחרים היו:
1. שקורי – האשה החזיקה – 51% והבעל 49% במניות החברה ממנה קיבלו משכורת.
2. כהן – בני הזוג החזיקו 50% כל אחד..
3. מלכיאלי – הבעל החזיק 96.6%
להבנתנו את הפסק: במקרים כגון אלו, קרי החזקה של בן זוג אחד או שניהם במלוא או כמעט מלוא מניות החברה, הרי שמתקיימת “תלות בהגדרה”. משמתקיימת תלות כזו, אין כלל לעבור לנסיונות “סתירת חזקות”, והכל ,לצערנו ללא קשר לנחיצות ולנאותות שכרו של בן הזוג השני.
ובלשון ביהמ”ש העליון בהלכת מלכיאלי: “לפיכך, ומכיוון שאין חולק כי קיימת תלות בין ההכנסות כאשר בני הזוג מחזיקים ב-100% ממניות חברה משפחתית, ואין ספק כי במצב זה גובה שכרו של כל אחד מהם מושפע משכרו ומהחלטותיו של השני, יש לקבוע כי הכנסותיהם יחושבו במשותף”.
לעומת זאת בהלכת קלס , עובדות המקרה היו החזקה של 22% במניות הרגילות של החברה ו-26.5% ממניות ההנהלה. במקרה כזה, אין מתקיימת “תלות בהגדרה”, אלא רק “חזקת תלות”. במקרה כזה, ככל שתיסתר החזקה,יתאפשר חישוב נפרד.
הלכת קלס, כפי העולה מדברי הנשיא גרוניס( 2) ו – ( 3 ) ,( בדנ”א דנן, מתמקדת בחזקות ( 1לסעיף 66 (ד) בלבד, אשר אמורות לסייע בקביעה האם יש תלות, וביחס אליהן נותרה הלכת קלס בעינה, כך שניתן לסתור אותן ולקבוע כי על אף שמתקיימת החזקה, נסיבות המקרה הספציפי מעידות על העדרה של תלות. על פי פרשנות כזו, אכן אין סתירה חזיתית בין הלכת קלס לבין הלכת מלכיאלי.
בסיכום וליישום לפי הבנתנו:
* מקרים של שליטה מובהקת – 96% ומעלה, הינם “תלות בהגדרה”, וכל עוד לא ישונה החוק,
יחול בהם חישוב מס מאוחד בכל אופן, בלי אפשרות לסתירת חזקת התלות.
* מקרים של “שליטה מופחתת” כגון כ 25%- החזקה – ניתן לנסות ולסתור את חזקת התלות,
וככל שהדבר צלח, יבוצע חישוב מס נפרד.
* היכן עובר “הקו”, בו שיעורי ההחזקה מביאים למצב של “תלות בהגדרה”, איננו יודעים,
והדבר יתברר בעתיד. ואולם ניתן כבר להניח כי במקרים של שיעורי החזקה לא גבוהים וכן
במקרה כגון של חברה ציבורית בה ישנם מבחנים נוקשים ואישורי ועדות שונות לגבי העסקת
כל בן זוג, נראה כי לא מתקיימת “תלות בהגדרה” וכי ניתן יהיה לטעון לסתירת החזקות,
וככל שיוכח הדבר, לבקש חישוב מס נפרד.
ברמה המעשית, נראה כי דוחות שיוגשו החל מדחיית העתירה חייבים להיות בהתאם להלכה שנקבעה ולבצע חישוב מאוחד – אא”כ עונים לסייגים כדוגמת המוצג מעלה.דוחות שהוגשו בהתאם לדרך הפרשנות המקובלת עד כה על פי הלכת קלס, סביר כי יכנסו להליך שומתי. לפיכך יש לשקול פניה יזומה על מנת לעצור את מרוץ הפרשי ההצמדה והריבית.
זה המקום להעיר כי טוב תעשה רשות המיסים אם תאפשר לכל הפחות, ובשל חוסר הוודאות ששררה בהקשר זה, פטור מהפרשי הצמדה וריבית ומתן אפשרות בדיעבד ליישום סעיף 66 (ה)במקרים הרלוונטים ביחס לתיקים שייכנסו לטיפול.
לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו”ח (משפטן) ישי חיבה ולרו”ח (משפטן) ישי כהן, ממשרד ארצי את חיבה – פתרונות מיסוי בע”מ.
www.artzi-hiba.co.il
